白酒企业消费税的筹划思路

白酒生产企业作为消费税纳税人，如何在符合国家相关消费　克，药酒销售额为３００万元，销售量为４万千克，请问应如何　税政策的前提下，通过多种方式对消费税开展合理合法的纳　纳税筹划？　税筹划，科学有效地筹划其应缴纳的消费税，实现最大的财　务利益，已成为纳税人比较关注的问题。本文对此进行分析　现在有以下两种方案可供选择：　方案一，统一核算粮食白酒和药酒的销售额。　并提供筹划思路。　一企业生产经营适用两种税率的应税消费品应当分别核　算，未分别核算的适用较高税率。故适用高税率２０％。粮食　白酒实行从量定额和从价定率相结合的办法计算应纳税　、对兼营行为分别核算进行纳税筹划　根据《消费税暂行条例》第三条的规定：纳税人兼营不同　税率的应税消费品，应当分别核算不同税率应税消费品的销　额。在该方案下，该公司的纳税情况如下：　售额、销售数量。未分别核算销售额、销售数量，或者将不同　应纳消费税＝（２００＋３００）ｘ２０％＋（５＋４）ｘｌ＝１０９（万元）　应纳城建税和教育费附￣Ｉ＝１０９ｘ（７％＋３％）＝１０．９（万元）　合计应纳税额＝１０９＋１０．９＝１　１９．９（万元）　方案二，分别核算粮食白酒和药酒的销售额。　企业生产经营适用两种税率的应税消费品分别核算，分　税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。　值得注意的是，税法的上述规定要求纳税人必须注意分　别核算不同税率的应税消费品的生产情况，这一纳税筹划方　法看似简单，但如果纳税人不了解税法的这一规定，而没有　分别核算的话，在缴纳消费税的时候就会吃亏。因此，纳税　别核算后可以适用各自的税率。在该方案下，该公司的纳税　人在进行纳税申报的时候，必须要注意消费品的组合问题，　情况如下：　没有必要成套销售的，就不宜采用这种销售方式。　［案例１］某公司既生产经营粮食白酒，又生产经营药酒，　两种产品的消费税税率分别是：粮食白酒为２０％，从量征税　的计税单位为０．５元／５００克（或者５００毫升）、药酒为１０％。　粮食白酒应纳消费税＝２００ｘ２０％＋５ｘ２ｘＯ．５＝４５（万元）　粮食白酒应纳城建税和教育费附加＝４５×（７％＋３％）＝４．５　（万元）　药酒应纳消费税＝３００￣１０％＝３０（万元）　贷：应收账款——红星公司２９２５００　贷：库存商品　商品　１００００００　（二）增值税及所得税会计纳税处理　［例２］玉晓公司与春蕲公司（均为增值税一般纳税人，增　债务方（玉晓公司）所得税业务的计算：　首先：视同销售——非货币性资产交换的计算。　所得税收入：１２０００００元，成本：１００００００元，　视同销售所得＝１２０００００—１００００００＝２０００００（元）。　值税税率为１７％）达成债务重组协议，玉晓公司以一批库存　商品抵偿所欠春蕲公司３年前发生的债务１５０万元，该批库　存商品的账面成本为１００万元，市价不含税销价为１２０万　需要注意的是，按视同销售所得额，在企业所得税扣除　元。为简化处理，假定所得税基本税率为２５％，本例债权方　标准的项目中，可计提业务招待费，广告费和业务宣传费；　账务处理略。　其次：债务重组收入——其他收入的计算。　１５０００００—１２０００Ｏ０—１２０００００￣１７％＝９６０００（元）。　债务方（玉晓公司）增值税及其账务处理：　借：应付账款——春蕲公司　１５０００００　贷：主营业务收入——ｘ商品　１２０００００　应交税费——应交增值税（销项税额）２０４０００　营业外收入——债务重组利得９６０００　需要注意的是，负债所形成不用归还的收益，也就是说　债权人豁免的债务，在会计核算上应作为营业外收入，在企　业所得税扣除标准的项目中，该收人不得计提业务招待费，　广告费和业务宣传费。　该项应确认应纳税所得额为２９６０００元（２０００００＋９６０ＯＯ），　该项重组业务应纳企业所得税＝２９６０００ｘ２５％＝７４０００（元）。　同时，结转库存商品成本　借：主营业务成本——ｘ商品　１００００００　３５　药酒应纳城建税和教育费附加＝３Ｏ×（７％＋３％）＝３（万元）　合计应纳税额＝４５＋４．５＋３０＋３＝８２．５（万元）　方案二比方案一节税额＝１　１９．９—８２．５＝３７．４（万元）　从节税的角度出发，应当选择哪套方案？通过对比，我　们发现方案二比方案一节税３７．４万元。因此，应当选择方案　按税法规定，消费税属于价内税，实行单一环节征收，酒　类是在生产、委托加工和进口环节缴纳，而在以后的批发、零　售等环节中，由于价款中已包含消费税，不必再缴纳消费　税。在实践中，很多白酒企业既有生产又有销售，内部既有　生产环节又有流通环节，这给消费税筹划带来空问。通过将　二。方案二由于充分利用了分别核算可以适用不同税率的　原生产企业“一分为二”，分离为生产和销售两个独立核算的　政策从而达到了节税的效果。　二、改产多功能酒饮料。降低适用税率　企业，就．此以解决降低计税价格问题。但需要注意的是，分　离出来的两个企业，必须独立核算、独立纳税，这两个企业之　在产权上是关联方。　粮食白酒的税率在酒类产品中是最高的，而其生产工艺　问在业务上是供销关系，的普及使得各酒厂产品趋于同质化，企业仅销售粮食白酒已　很难在日趋激烈的市场上站稳脚跟。所以，企业要发展就必　须对产品进行升级换代，由经营中、低档酒向制造中、高档酒　或是多功能酒饮料转型，形成企业核心竞争力，谋求市场竞　争优势，这也是顺应国家税收政策的体现。例如，企业通过　改良生产工艺流程，将生产的粮食白酒再加工为果汁酒、碳　酸汽酒、药酒等后再对外销售，一来降低了产品适用税率，二　来产品多样化增强了产品竞争力。　［案例２］某大型酒厂主要经营粮食类白酒，税率为２０％，　定额税率０．５元／斤。２００９年对外销售粮食白酒４０００万千克，　销售收入为１８０００万元，则该酒厂应纳消费税为：１８０００ｘ　２０％＋４０００￣２￣０．５＝７６００（万元）。　本案例中，假定该大型酒厂将粮食白酒４０００万千克再加　工为果汁酒（仍为４０００万千克）后对外销售取得收入３亿元，　且适用税率为１０％，则该酒厂应纳消费税为：３００００ｘ１０％＝　３０００（万元），产品销售收入增加额为：３００００—１８０００＝１２０００　（万元），节税额为：７６００—３０００＝４６００（万元）。　三、设立独立核算的销售机构降低计税价格　降低计税价格的筹划降低计税价格是消费税纳税筹划　的最主要的方法。在税率无法改变的情况下，降低计税价　格，也就．可以减少应纳税额，达到降低税负、取得纳税收益的　目的。　降低计税价格，就是需要在组织机构的设立方面进行筹　划。为此企业可设立独立核算的销售机构。生产企业将产　品低价出售给销售企业，销售企业再高价售出，将应在生产　环节实现的毛利转移到流通环节，生产环节就少缴纳消费　税。消费税的纳税行为发生在生产领域（包括生产、委托加　工和进口），而非流通领域或终极消费环节（金银首饰除　外）。因而，关联企业中生产（委托加工、进口）应税消费品的　企业，在零售等特殊情况下，如果以较低但不违反公平交易　的销售价格将应税消费品销售给其独立核算的销售部门，则　可以降低销售额，从而减少应纳消费税税额。而独立核算的　销售部门，在销售环节，只缴纳增值税，不缴纳消费税，可使　集团的整体消费税税负下降，但增值税税负不变。　［案例３］某酒厂主要生产粮食白酒，产品销售全国各地　的批发商。按照以往的经验，本市的一些商业零售户、酒店、　消费者每年到工厂直接购买的白酒大约１０００箱。为了提高　企业的盈利水平，企业在本市设立了一家独立核算的白酒经　销部。该厂按照销售给其他批发商的批发最低销售价格４００　元／箱销售给经销部，经销部再以每箱４８０元的价格对外销　售。粮食白酒适用消费税税率２５％。按同期水平计算：　不设立独立核算的销售机构应纳消费税为：ｌＯ００ｘ４８０ｘ　２５％＝１２００００（元）；　设立独立核算的销售机构应纳消费税为：ｌＯ００ｘ４ＯＯｘ　２５％＝１０００００（元）：　节税额为：１２Ｏ０ｏ０—１０００００＝２００００（元）。　这里应当注意：由于独立核算的经销部与生产企业之间　存在关联关系，按照《税收征管法》第二十四条的规定，“企业　或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场　所与其关联企业之间的业务往来。应当按照独立企业之间　的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间　的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税收入　或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。”因此，企业销　售给下属经销部的价格应当参照销售给其他商家当期的平　均价格确定，如果销售价格“明显偏低”，主管税务机关将会　对价格重新进行调整。　四、选择合理的加工方式进行纳税筹划　由于应税消费税产品在生产加工过程中，所处的流转环　节不同，其计税依据也有所不同，如果纳税人在应税消费品　的生产加工过程中，正确选择了合理的加工方式，就会相应　地减少应缴纳的消费税，降低自己的税负。实际工作中，纳　税人对应税消费品的生产，主要有自营和委托加工（即外包）　两种方式。纳税人以自营方式生产应税消费品时，所缴纳的　消费税是以产品的实际销售价格作为计税依据的，而采用委　托加工方式生产时，所缴纳的消费税则是以受托方当期同类　商品的平均销售价格或组成计税价格作为计税依据的，并由　受托方进行代扣代缴的，二者的计税基数是不同的。　通常情况下，受托方代扣代缴消费税的计税价格往往要　低于应税消费品的实际销售价格，并且受托方计税价格低于　应税消费品实际销售价格的差额部分，是不缴纳消费税的，　这样，纳税人通过委托加工方式生产应税消费品，往往会节　费税额，因此采用收取押金的方式有利于节税。实行从价税　率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的，无论包　装是否单独计价，也不论会计如何处理，均应并入销售额中　约一定数额的消费税，并且在受托方与委托方存在着关联关　计算消费税额。企业可以不将包装物作价随同产品销售，而　系的情况下，受托方收取的委托加工费可能会更低，使得代　采取收取“包装物押金”的形式，此“押金”不并人销售额计算　扣代缴消费税的组成计税价格也会降低，纳税人获取的税收　消费税额。利用包装物节税始终是税收筹划的一个重要策　利益会更大。　略，其核心就在于包装物不能作价随同产品出售，而是采用　［案例４］某酒业公司签订一份８００００千克的粮食白酒订　收取“押金”的方式，该方法不仅适用于消费税，也适用于增　单，合同规定的不含税价格为２００００００元，白酒生产所需要的　值税。　原材料成本为５０００００元，加工成本为４４００００元。粮食白酒　［案例５］某白酒企业销售高档包装１００瓶粮食白酒，每瓶　税率为２０％，从量征税的计税单位为０．５元／５００克（或者５００　价５００克，价值２０００元，其中含包装物价值２００元。粮食白酒　毫升）。　的消费税税率为２０％。采取连同包装物一并销售，销售额为　若酒业公司自行生产该批白酒，应缴纳的消费税为　２２００ｘ１００＝２２（万元）；应纳消费税税额＝２２万ｘ２０％＋ｌＯＯｘ　４８００００元（２００００００ｘ２０％＋８００００￣２￣０．５）。　５００ｘＯ．５＝４４＋２．５＝４６．５（万元）如果企业采用收取包装物押　若酒业公司将白酒外包给一家白酒厂生产，假设委托加　金，将１００瓶粮食白酒的包装物单独收取“押金”，销售额为　工费用与自营加工成本相同，受托方按组成计税价格进行代　２０００ｘ１００＝２０（万元），应纳消费税税额＝２０ｘ２０％＋ｌＯＯｘ５ＯＯｘ　扣代缴消费税，这样，酒业公司应缴纳的消费税为３１５０００元　０．５＝４２．５（万元），前后差异：４６．５—４２．５＝４（万元），采用收取包　［（５０００００＋４４００００）＋（１－２０％）￣２０％＋（８００００￣２￣０．５）］，如果酒　装物押金的形式使此企业减少４万元税负。　六、合理选择包装时机进行纳税筹划　业公司收回白酒后不再进行加工，而将白酒直接交付给定货　单位，就不需要再缴纳消费税了，从而酒业公司可节约消费　税１６５０００元（４８００００—３１５ｏｏｏ）。　由于税法规定，对应税消费品组成成套消费品销售的，　从高适用税率，所以企业可以通过改变包装时机，由“先包装　同时，由于纳税人所缴纳的消费税，允许在计算企业所　后销售”改为“先销售后包装”达到减轻税负的目的。　得税前扣除，因此，纳税人缴纳消费税的多少，还将直接影响　［案例６］：某酒业有限公司生产各种酒产品，以适应不同　其税后净收益。需重申一点，如果委托加工费用高于纳税人　消费者需要，“十一”国庆来临，该酒厂推出“礼品套装”：白　自营加工成本时，企业需要事先通过测算可接受的加工费最　酒、葡萄酒、药酒各一瓶。该月共售出４万套礼品套装，取得　高限额来判别是否选用委托加工方式生产应税消费品。可　接受的加工费最高限额是根据产品预计销售额×（１－消费税　不含增值税的销售收人８７０万元元，其中白酒４６０万元，葡萄　酒１９０万元，药酒２２０万元，三种酒每瓶５００克。　如果应税消费品组成成套消费品销售的，即“先包装后　销售”，按税法规定要从高适用税率，则该套应纳消费税＝　８７０ｘ２０％＋４ｘ３ｘＯ．５＝１８０（万元）。　税率）一材料成本来确定的。当委托加工费用低于可接受的　加工费最高限额时，企业采用委托加工方式生产应税消费品　税负就会降低，反之，税负就会加重。　五、利用包装物押金收取开展纳税筹划　相反，对应税消费品不采用组成成套消费品销售的，分　用税率，则：　对于包装物，企业可以采取三种处理方法：第一种连同　别销售的，则按各自适用税率征税，本案例中，三种酒各自适　应税消费品出售——税法规定：应税消费品连同包装物出售　的，无论是否单独作价，均应并入销售额中计算消费税。第　二种收取租金——包装物租金属于价外费用。价外费用包　含在销售额里，要计消费税。第三种收取押金——包装物押　应纳消费税＝（４６０ｘ２０％＋４ｘＯ．５）＋（１９０＋２２０）×１０％＝１３５　（万元）　因此，通过分别销售合理选择包装时机，即“先销售后包　金不并人销售额计税。根据税法规定，纳税人为销售货物而　装”后可达到节税目的，节税额为１８０—１３５＝４５万元。　出租出借收取的押金，单独计账核算的，不并人销售额征　税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装　消费税的纳税筹划是一项极其复杂的筹划工作，在实际　筹划过程中，纳税人应根据产品的生产方式，本着稳健性原　货物的适用税率计算应纳税额。“逾期”一般以一年为限。在　则和企业财务利益最大化的原则，在不违反法律、法规的前　将包装物押金并人销售额征税时，需先将该押金换算为不含　提下，合理巧妙地安排自己未来的纳税事项，充分利用国家　增值税的价格，再并入销售额征税。，　～　的税收优惠政策，多方面寻求筹划的突破口，从而降低自己　的税负，实现最大的税收利益。　根据上述规定可以看出，由于押金不并入销售额计算消　３．∥《０